Phụ lục 3 – Ví dụ minh họa lập và biểu đạt văn bản văn bản văn bản văn bản lên tiếng tài chính hợp nhất

PHỤ LỤC SỐ 3

Bạn Đang Xem: Phụ lục 3 – Ví dụ minh họa lập và biểu đạt văn bản văn bản văn bản văn bản lên tiếng tài chính hợp nhất

VÍ DỤ MINH HỌA LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT (Kèm theo Thông tư số 202/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính)

1. Ví dụ 1: Xác định lợi thế thương mại (khoản 9 – Điều 10)

Ví dụ 1a: Xác định lợi thế thương mại trong giao dịch hợp nhất kinh doanh thương mại qua một lần mua

Ngày 01/01/20×0, Công ty mẹ mua 60% cổ phần của Công ty con với trị giá là 500 tỷ đồng. Cùng ngày này, Tài sản thuần của công ty con theo giá trị hợp lý là 250 tỷ đồng (bao gồm vốn cổ phần là 200 tỷ đồng và lợi nhuận sau thuế chưa phân phối là 150 tỷ đồng). Lợi thế thương mại được xác định như sau (Đơn vị tính: Tỷ đồng):

Giá phí khoản đầu tư của công ty mẹ

Phần sở hữu của công ty mẹ trong tài sản thuần của công ty con 250 x 60%

Lợi thế thương mại

100

150

50

Ví dụ 1b: Xác định lợi thế thương mại và giá phí hợp nhất buôn bánqua nhiều giai đoạn

Công ty mẹ mua một công ty con như sau:

Đơn vị tính: Triệu đồng

Thời điểm

Số lượng cổ phiếu mua

Giá phí

Số dư LNSTCPP

1/1/20×1

1.000.000

15.000

20.000

1/1/20×2

1.300.000

40.000

30.000

1/1/20×3

3.000.000

75.000

50.000

Cộng

5.300.000

130.000

400.000

Biết rằng công ty con có tổng cộng 10.000.000 cổ phiếu. Tại ngày 1/1/20×3, giá trị thị trường của cổ phiếu công ty con là 25.000đ/cp. Việc xác định giá phí hợp nhất buôn bán và lợi thế thương mại được thực hiện như sau:

Giá phí khoản đầu tư tại ngày mua (mua thêm 30%)

Giá phí khoản đầu tư của 2 lần mua trước tính theo giá trị hợp lý tại lần mua đạt được quyền kiểm soát (10%+15%)x250.000

Mẹ 55%

75.000

62.200

Tổng giá phí đầu tư &o công ty con

(a)

137.200

Giá trị hợp lý tài sản thuần công ty con tại ngày mua

150.000

Phần sở hữu của công ty mẹ trong tài sản thuần của côngty con (150.000×55%)

(b)

82.100

Lợi thế thương mại

(a) – (b)

55.000

2. Ví dụ 2: Minh họa việc loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ &o công ty con tại ngày mua trong giao dịch Hợp nhất buôn bán thương mại thương mại qua nhiều giai đoạn (Điều 15 và khoản 1 Điều 16)

2.1. Ví dụ 2a: Hợp nhất Marketing Thương mại qua nhiều giai đoạn – Trường hợp trước khi kiểm soát công ty con, nhà đầu tư không có ảnh hưởng đáng kể với bên được đầu tư, khoản đầu tư được ghi nhận theo phương pháp giá gốc

Nhà đầu tư mua 20% cổ phần của công ty A (tương đương 1 triệu cổ phiếu) &o ngày 01/01/20×3 với trị giá là 35 tỷ đồng bằng tiền mặt. Tại ngày này, giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được của công ty A là 200 tỷ đồng và giá trị ghi sổ của tài sản thuần là 80 tỷ đồng. Công ty A không có các khoản nợ tiềm tàng tại ngày mua. Bảng phẳng lì kế toán của công ty A tại ngày 01/01/20×3 như sau (Đơn vị tính: triệu đồng)

Bảng cân đối kế toán tại ngày 1/1/2013 của công ty A

Giá trị ghi sổ

Giá trị hợp lý

Tiền mặt và các khoản phải thu

20.000

20.000

Bất động sản đầu tư

60.000

80.000

Cộng

80.000

400.000

Vốn cổ phần: 5.000.000 cổ phiếu

50.000

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

Cộng

30.000

80.000

Trong năm 20X3, trên công bố kết quả Marketing Thương mại Thương mại của công ty A có 60 tỷ đồng lợi nhuận sau thuế (biết rằng trong năm công ty A chưa trả cổ tức). Dường như, giá trị Bất động sản đầu tư của công ty A đã tăng thêm 30 tỷ đồng lên 110 tỷ đồng. Trên Bảng bằng phẳng kế toán của Công ty A, giá trị bất động sản đầu tư vẫn ghi nhận theo giá gốc là 60 tỷ đồng. Bảng bằng vận kế toán tại ngày 31/12/20X3 của công ty A và giá trị hợp lý của tài sản có thể xác định được như sau:

Bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/2013 của công ty A

Giá trị ghi sổ

Giá trị hợp lý

Tiền và các khoản phải thu

80.000

80.000

Bất động sản đầu tư

60.000

110.000

Cộng

140.000

190.000

Vốn cổ phần: 5.000.000 cổ phiếu

50.000

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

Cộng

90.000

140.000

Ngày 01/01/20X4, nhà đầu tư mua thêm 60% cổ phần của công ty A với giá 220 tỷ đồng, do đó đạt được quyền kiểm soát. Trước khi đạt được quyền kiểm soát, nhà đầu tư không có ảnh hưởng đáng kể đối với công ty A, khoản đầu tư &o công ty A được ghi nhận theo giá gốc. Giá thị trường của cổ phiếu của công ty A tại ngày 1/1/20X4 là 60.000đ/cổ phiếu. Bảng bằng vận kế toán của công ty mẹ tại 31/12/20X3 như sau (đơn vị tính: triệu đồng)

Tiền và các khoản phải thu

Đầu tư &o công ty A

Cộng

Vốn cổ phần:

Cộng

265.000

35.000

300.000

300.000

500.000

(1) Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh Thương mại thương mại thương mại và lợi thế thương mại

Giá mua 60% cổ phần của công ty A tại ngày 01/01/20X4

Giá trị hợp lý của khoản đầu tư ban đầu (1 triệu cổ phiếu)

Cộng

Giá trị hợp lý tài sản thuần của công ty A tại ngày mua

Phần sở hữu của công ty mẹ

Lợi thế thương mại: 280.000 – 152.000

220.000

60.000

280.000

190.000

152.000

128.000

Trên BCTC riêng của công ty mẹ, khoản đầu tư ban sơ &o công ty A được ghi nhận theo giá gốc là 35 tỷ đồng. Trên công bố tài chính hợp nhất, khoản đầu tư đó được ghi nhận theo giá trị hợp lý tại ngày đạt được quyền kiểm soát (1/1/20X4) là 60 tỷ đồng. Phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá gốc khoản đầu tư là 25 tỷ đồng được ghi nhận &o công bố kết quả hoạt động Marketing Thương mại hợp nhất.

(2) Các bút toán hợp nhất như sau (đơn vị tính: triệu đồng):

a) Điều chỉnh giá phí khoản đầu tư trước đây &o công ty con theo giá trị hợp lý tại ngày mua:

Nợ Đầu tư &o công ty con:

Có Doanh thu hoạt động tài chính

25.000

25.000

b) Loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ &o công ty con

Nợ Vốn góp của chủ sở hữu (50.000 x80%)

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (90.000 x80%)

Nợ Bất động sản đầu tư

Nợ Lợi thế thương mại

40.000

72.000

50.000

128.000

Có Đầu tư &o công ty con

bổ ích ích cổ đông không kiểm soát

280.000

10.000

c) Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát

Nợ Vốn góp của chủ sở hữu (50.000 x20%)

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (90.000 x20%)

bổ ích ích cổ đông không kiểm soát

10.000

18.000

28.000

Tổng Lợi ích cổ đông không kiểm soát sau 2 bút toán trên là 38.000

d) Bút toán kết chuyển: Do điều chỉnh khoản đầu tư theo giá trị hợp lý làm phát sinh khoản lãi 25.000 được ghi nhận là doanh thu hoạt động tài chính, chính vì như thế phải kết chuyển khoản lãi sau thuế lên lợi nhuận sau thuế chưa phân phối của Bảng phẳng lì kế toán hợp nhất

Nợ Lợi nhuận sau thuế (BCKQHĐKD)

có ích nhuận sau thuế chưa phân phối (BCĐKT)

25.000

25.000

Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất tại ngày 1/1/20X4 như sau:

Công ty mẹ

Công ty con A

Điều chỉnh

Xem Thêm : Nấc là hiện tượng gì? Hay bị nấc là mô tả của bệnh gì?

Hợp nhất

Nợ

Có

Bảng cân đối kế toán

Tiền mặt và các khoản phải thu

45.000

80.000

125.000

Đầu tư &o công ty con

255.000

25.000a

280.000b

–

Bất động sản đầu tư

60.000

50.000b

110.000

Lợi thế thương mại

128.000b

128.000

Cộng

200.000

140.000

Xem Thêm : Cao hổ Cốt giá bao lăm? Mua Cao Hổ Chất lượng ở đâu?

363.000

Vốn cổ phần

300.000

50.000

40.000b

10.000c

200.000

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước

90.000

72.000b

18.000c

–

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này

25.000d

25.000

Lợi ích của cổ đông không kiểm soát

10.000b

28.000c

38.000

Cộng

Xem Thêm : Cao hổ Cốt giá bao lăm? Mua Cao Hổ Chất lượng ở đâu?

363.000

lên tiếng kết quả kinh doanh thương mại Thương mại

Doanh thu hoạt động tài chính

25.000a

25.000

Lợi nhuận sau thuế

25.000d

25.000

Cộng điều chỉnh

368.000

368.000

2.2. Ví dụ 2b: Hợp nhất sale qua nhiều giai đoạn – Trường hợp khoản đầu tư ban sơ được coi như một khoản đầu tư &o công ty liên kết.

Ví dụ này sử dụng các dữ liệu như ví dụ 2a ở trên, nhưng nhà đầu tư có những ảnh hưởng đáng kể đối với bên được đầu tư.

Ngày 31/12/20X3, khoản đầu tư ban sơ 20% &o công ty A đã được thể hiện trong công bố tài chính hợp nhất theo phương pháp vốn chủ sở hữu. Theo đó, khoản đầu tư được ghi nhận ban sơ với giá gốc là 35 tỷ đồng và được điều chỉnh tăng tương ứng với phần lợi nhuận trong kết quả kinh doanh thương mại của công ty liên kết là 12 tỷ đồng (20%x 60 tỷ đồng). thông báo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư tại ngày 31/12/2013, trước khi việc mua thêm 60% vốn cả công ty A như sau (Đơn vị tính:triệu đồng):

Bút toán điều chỉnh giá trị khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu

Nợ Đầu tư &o công ty liên kết

Có Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên doanh, liên kết

12.000

12.000

Bảng Cân đối kế toán hợp nhất tại 31/12/20X3 của nhà đầu tư trước khi đạt được quyền kiểm soát đối với công ty A:

Tiền và các khoản phải thu

Đầu tư &o công ty liên kết (theo phương pháp vốn chủ)

Cộng

Vốn cổ phần

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

Cộng

công bố kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất năm 20X3

Phần Lãi, lỗ trong công ty liên doanh, liên kết

265.000

47.000

312.000

100.000

12.000

312.000

12.000

Việc lập thông báo tài chính tại ngày 1/1/20X4 được thực hiện như sau:

(1) Xác định lợi thế thương mại:

Việc xác định lợi thế thương mại được thực hiện tương tự ví dụ 3a nêu trên, theo đó lợi thế thương mại khi đầu tư &o công ty A là 128.000.

(2) Bút toán điều chỉnh

a) Ghi nhận khoản đầu tư &o công ty liên kết trước đây theo phương pháp vốn chủ sở hữu:

Nợ đầu tư &o công ty con (công ty liên kết trước đây)

Có LNST chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước

12.000

12.000

b) Tại ngày 1/1/20X4, ngày nhà đầu tư kiểm soát công ty A, giá trị thị trường cổ phiếu của công ty A là 60.000đ/cp, giá trị khoản đầu tư &o công ty A là 60 tỷ đồng. Trên báo cáo tài chính hợp nhất, nhà đầu tư phải ghi nhận khoản lãi là chênh lệch giữa giá trị khoản đầu tư theo giá trị hợp lý và giá trị khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu (47 tỷ đồng) trên lên tiếng tài chính hợp nhất tại

Nợ Đầu tư &o công ty con

Có Doanh thu hoạt động tài chính

13.000

13.000

c) Loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ &o công ty con

Nợ Vốn góp của chủ sở hữu (50.000 x80%)

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (90.000 x80%)

Nợ Bất động sản đầu tư

Nợ Lợi thế thương mại

Có Đầu tư &o công ty con

bổ ích ích cổ đông không kiểm soát

40.000

72.000

50.000

128.000

280.000

10.000

d) Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát

Nợ Vốn góp của chủ sở hữu (50.000 x20%)

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (90.000 x20%)

bổ ích ích cổ đông không kiểm soát

10.000

18.000

28.000

Tổng Lợi ích cổ đông không kiểm soát sau 2 bút toán trên là 38.000

e) Bút toán kết chuyển: Do điều chỉnh khoản đầu tư theo giá trị hợp lý làm phát sinh khoản lãi 13.000 được ghi nhận là doanh thu hoạt động tài chính, cho nên vì thế phải kết chuyển khoản lãi sau thuế lên lợi nhuận sau thuế chưa phân phối của Bảng phẳng phiu kế toán hợp nhất

Nợ Lợi nhuận sau thuế (BCKQHĐKD)

bổ ích nhuận sau thuế chưa phân phối (BCĐKT)

13.000

13.000

Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất tại ngày 1/1/20X4 như sau:

Công ty mẹ

Công ty con A

Điều chỉnh

Xem Thêm : Nấc là hiện tượng gì? Hay bị nấc là mô tả của bệnh gì?

Hợp nhất

Nợ

Có

Tiền mặt và các khoản phải thu

45.000

80.000

125.000

Đầu tư &o công ty con

255.000

12.000a

13.000b

280.000c

Bất động sản đầu tư

60.000

50.000c

110.000

Lợi thế thương mại

128.000c

128.000

Cộng

100.000

140.000

Xem Thêm : Cao hổ Cốt giá bao lăm? Mua Cao Hổ Chất lượng ở đâu?

363.000

Vốn cổ phần

600.000

50.000

40.000c

10.000d

300.000

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước

90.000

72.000c

18.000d

12.000a

12.000

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối kỳ này

13.000e

13.000

Lợi ích của cổ đông không kiểm soát

10.000c

28.000d

38.000

Cộng

600.000

140.000

Xem Thêm : Cao hổ Cốt giá bao lăm? Mua Cao Hổ Chất lượng ở đâu?

363.000

Doanh thu hoạt động tài chính

13.000b

13.000

Lợi nhuận sau thuế

13.000e

13.000

Cộng

356.000

356.000

3. Ví dụ 3: Công ty con và công ty liên kết mua lại cổ phiếu đã phát hành (cổ phiếu quỹ)

&o ngày 1/1/20X1, Công ty X mua 55% cổ phần của công ty Y với giá là 198 tỷ đồng. Tại ngày này, tài sản thuần của công ty Y theo giá trị hợp lý gồm: Vốn cổ phần là 400 tỷ đồng và lợi nhuận sau thuế chưa phân phối là 500 tỷ đồng.

&o ngày 1/1/20X2, Công ty X mua 46% cổ phần của công ty Z với giá 276 tỷ đồng (tương ứng 9,2 triệu cổ phiếu). Tại ngày này, tài sản thuần của công ty Z theo giá trị hợp lý gồm: Vốn cổ phần là 300 tỷ đồng và lợi nhuận sau thuế chưa phân phối là 200 tỷ đồng. Khoản đầu tư này được xác định là khoản đầu tư &o công ty liên kết.

Ngày 1/1/20X5, cả hai công ty Y và Z mua lại 10% cổ phiếu từ thị trường tự do. Giá trị thị trường cổ phiếu mua lại của công ty Y là 60đ/cp (tương ứng 60 tỷ đồng) và công ty Z là 50.000đ/cp (tương ứng 500 tỷ đồng). Kết quả của việc mua lại, Công ty X đạt được quyền kiểm soát công ty Z &o ngày 01/01/20X5.

báo cáo kết quả hoạt động buôn bán năm 20X5 của 3 công ty như sau:

X

Y

Z

Lợi nhuận trước thuế

200

120

150

Chi phí thuế

(80)

(30)

(40)

Lợi nhuận sau thuế

220

90

110

Bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/20X5

X

Y

Z

Đầu tư &o công ty Y

198

–

–

Đầu tư &o công ty Z

276

–

–

Tài sản thuần khác

226

290

530

Cộng

400

290

530

Vốn cổ phần

200

200

300

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

200

250

430

– Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến cuối kỳ trước

180

160

320

– LNST chưa phân phối kỳ này

220

90

110

Cổ phiếu quỹ

–

(60)

(300)

Cộng

600

290

530

Yêu cầu: Lập báo cáo tài chính hợp nhất của công ty X Bhd cho năm tài chính 20X5.

Xác định lợi thế thương mại khi mua công ty Y (Đơn vị tính: Tỷ đồng):

Giá phí đầu tư

Giá trị hợp lý của tài sản thuần của Y (600+100)

Phần sở hữu của công ty mẹ trong tài sản thuần (55%)

Lợi thế thương mại

198

200

165

33

Thay đổi tỷ lệ sở hữu của các cổ đông khi công ty Y từ việc mua lại cổphiếu quỹ:

Công ty mẹ

Cổ đông không kiểm soát

Tỷ lệ sở hữu trước khi công ty Y mua lại cổ phiếu quỹ

55%

45%

Tỷ lệ sở hữu sau khi công ty Y mua lại cổ phiếu quỹ (55/90)

61.11%

38.89%

Tăng/giảm trong tỷ lệ sở hữu

6.11%

(6.11%)

Thay đổi trong tài sản thuần:

Tổng cộng

Công ty mẹ

Cổ đông không kiểm soát

Tài sản thuần trước khi mua lại cổ phiếu

260

143

260×55%

117

Tài sản thuần sau khi mua lại cổ phiếu

500

122

400×55/90

78

Phần sở hữu trong tài sản thuần giảm

(21)

(39)

Tiền mặt trả cho cổ đông không kiểm soát

–

60

Thay đổi trong giá trị tài sản thuần

(21)

21

Những thay đổi ảnh hưởng đến công ty Z

a) Xác định lợi thế thương mại khi nắm giữ quyền kiểm soát Công ty Z:

Sau khi công ty Z mua lại cổ phiếu quỹ, tỷ lệ sở hữu của công ty mẹ trong tài sản thuần của công ty Z tăng lên 51% (46/90). Công ty mẹ xác định lợi thế thương mại như sau:

Giá trị hợp lý của cổ phiếu mua lại: 50.000đ/cp

Công ty mẹ nắm giữ: 9,2 triệu cổ phiếu

Giá trị hợp lý khoản đầu tư tại ngày 1/1/20X5 là 460 tỷ đồng

Công ty Mẹ

Giá chuyển nhượng

–

Giá trị hợp lý của khoản đầu tư &o công ty Z trước đây

276

Giá trị khoản đầu tư theo giá trị hợp đồng tại ngày kiểm soát

460

Tài sản thuần theo giá trị hợp lý:

Vốn cổ phần

100

Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối tại 1/1/20X5

Cổ phiếu quỹ

320

(700)

420

Phần sở hữu của công ty mẹ 420 x46/90

215

Lợi thế thương mại

245

b) Xác định khoản lãi do đánh giá lại giá trị khoản đầu tư theo giá trị hợp lý tại ngày 1/1/20X5 trên báo cáo tài chính hợp nhất:

– Giá trị khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu khi công ty Z còn là công ty liên kết được xác định là 285,2 tỷ đồng: 276 tỷ đồng (giá gốc) + 9,2 tỷ đồng (phần điều chỉnh tăng tương ứng với 46% trong lãi của công ty liên kết sau ngày đầu tư (320-100))

– Phần lãi do đánh giá lại khoản đầu tư theo giá trị hợp lý là: 460 – 285,2 = 174,8

Bút toán hợp nhất:

Bút toán hợp nhất với công ty Y

a) Loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ &o công ty Y

Nợ Vốn cổ phần của Y

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

Nợ Lợi thế thương mại

Có Đầu tư &o công ty Y

110

33

55

198

(b) Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát tại 1/1/20X5

Nợ Vốn cổ phần của công ty Y

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy kế đến đầu kỳ trước

có ích ích cổ đông không kiểm soát

45

72

117

(c) Ghi giảm LICĐKKS do mua cổ phiếu quỹ:

Nợ Lợi ích cổ đông không kiểm soát

Có Cổ phiếu quỹ

60

60

(d) Ghi nhận thay đổi trong tài sản thuần của công ty Y

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

có ích ích cổ đông không kiểm soát

21

21

(e) Tách lợi ích của cổ đông không kiểm soát phát sinh trong kỳ

Nợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đông không kiểm soát (90×35/90)

có ích ích cổ đông không kiểm soát

35

35

Bút toán hợp nhất với Công ty Z

(f) Ghi nhận khoản đầu tư ban đầu &o công ty Z theo phương pháp vốn chủ sở hữu

9,2

Nợ Đầu tư &o công ty Z

bổ ích nhuận sau thuế chưa phân phối

9,2

(g) Ghi nhận chênh lệch giữa giá trị hợp lý khoản đầu tư tại ngày kiểm soát và giá trị khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu

174,8

Nợ Đầu tư &o công ty Z

174,8

Có Doanh thu hoạt động tài chính

(h) Loại trừ khoản đầu tư của công ty mẹ &o công ty Z

Nợ Vốn cổ phần của công ty Z (300×46/90)

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (320×46/90)

Nợ Lợi thế thương mại

Có cổ phiếu quỹ của công ty Z (100×46/90)

Có Đầu tư &o công ty Z

102

164

245

51

460

(i) Tách lợi ích cổ đông không kiểm soát đầu kỳ

Nợ Vốn cổ phần của công ty Z (600×44/90)

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (320×44/90)

Có cổ phiếu quỹ của công ty Z (200×44/90)

có lợi ích cổ đông không kiểm soát